quarta-feira, 3 de setembro de 2014

Operações Back to Back Credits


OPERAÇÕES BACK TO BACK CREDITS

 
Considerando a nova modalidade de negócios ainda pouco conhecida em nosso País, apresento minhas ponderações iniciais relativo as OPERAÇÕES BACK TO BACK CREDITS, que visa buscar novas formas de relacionamento internacional e com baixos custos entre fornecedores e clientes no exterior.


As operações Back to Back Credits visam redução de custos vinculados à importação e exportação de produtos. Neste processo o produto não entra/circula no Brasil, apenas a empresa daqui é intermediária do negócio, assumindo o ônus da compra e obtendo os recursos pela venda.

 

A legislação brasileira ainda é muito omissa, isto é, não temos legislação fiscal que normatizam os procedimentos legais.

 

A operação Back to Back Credits é uma operação triangular de compra e venda de produtos na qual a empresa brasileira adquire no exterior e o revende para outro país, sem transitar pelo Brasil. Assim, a empresa brasileira gera um lucro tributável pela revenda.

 

Considerando adquirir característica de importação e exportação, porém sem que o produto transite pelo Brasil, o BCB – Banco Central do Brasil em seu site (www.bcb.gov.br) orienta:

 

 BANCO CENTRAL DO BRASIL – Exportação e Importação.

15. O que é uma operação de back to back? Preciso de autorização do Banco Central para a sua realização?

As chamadas operações de back to back são aquelas em que a compra e a venda dos produtos ocorrem sem que esses produtos efetivamente ingressem ou saiam do Brasil. O produto é comprado de um país no exterior e vendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro.

 

Do ponto de vista da regulamentação cambial, não há mais a necessidade de autorização específica por parte do Banco Central para a realização de operações de back to back. As operações de câmbio relativas ao pagamento e ao recebimento dos recursos decorrentes dessas transações são realizadas diretamente com instituições autorizadas pelo Banco Central a operar no mercado de câmbio, observados os aspectos de legalidade e legitimidade aplicáveis a todas as operações de câmbio.

 

 RECEITA FEDERAL DO BRASIL – Exportação e Importação.

A RFB – Receita federal do Brasil para regulamentar os possíveis efeitos de Preços de Transferência, instrui através da IN-SRF nº 1.312/2012 no art. 37:

 

CAPÍTULO IV - DAS OPERAÇÕES BACK TO BACK

Art. 37. Estão sujeitas à aplicação da legislação de preços de transferência as operações back to back, quando ocorrer:

I - aquisição ou alienação de bens à pessoa vinculada residente ou domiciliada no exterior; ou

II - aquisição ou alienação de bens à pessoa residente ou domiciliada em país ou dependência com tributação favorecida, ou beneficiada por regime fiscal privilegiado, ainda que não vinculada.

§ 1º Para fins do disposto no caput, as operações back to back são aquelas em que a compra e a venda dos produtos ocorrem sem que esses produtos efetivamente ingressem ou saiam do Brasil. O produto é comprado de um país no exterior e vendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro.

§ 2º Deverá ser demonstrado que a margem de lucro de toda a transação, praticada entre vinculadas, é consistente com a margem praticada em operações realizadas com pessoas jurídicas independentes.

§ 3º Deverão ser apurados 2 (dois) preços parâmetros referentes a operação de compra e a operação de venda, observando-se as restrições legais quanto ao uso de cada método de apuração.

 

 Incidência de ICMS.

Pesquisando legislação tributária estadual – ICMS/SC, não tem nenhum dispositivo que regulamenta a matéria. Desta forma, não há o que se falar em emissão de Nota Fiscal, seja na importação ou na exportação destes produtos, por inexistência de previsão legal.

 

O ICMS incide em havendo operações de circulação de mercadorias e de prestação de serviços no País, bem como a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior. (Regulamento ICMS/SC art. 1º e § Único)

 

A RFB editou a Solução de Consulta SRF nº 49 de 06/02/2007, com a seguinte decisão:

ASSUNTO: Obrigações Acessórias

EMENTA: NOTA-FISCAL. OBRIGATORIEDADE. OPERAÇÃO "BACK TO BACK". Não há obrigatoriedade de emissão de nota-fiscal em operações de compra e venda realizadas no exterior, em que não há a transferência física das mercadorias para o território brasileiro.

 

No entanto, são indispensáveis os documentos internacionais, como Fatura Proforma, Contrato de Compra e Venda, Fatura Comercial e Conhecimento de Embarque, necessários para o reconhecimento legal, fiscal e contábil destas transações.

 

 Incidência de IPI.

Também não há na legislação do IPI procedimento relativamente a estas operações. Cabe observar que deve ser aplicado a “Não Incidência” do IPI considerando que o fato gerador ocorre no exterior. (RIPI/2010 art. 35)

 

O RIPI/2010 no art. 35 normatiza:

Art. 35.  Fato gerador do imposto é:

I - o desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira; ou

II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.

Parágrafo único.  Para efeito do disposto no inciso I, considerar-se-á ocorrido o respectivo desembaraço aduaneiro da mercadoria que constar como tendo sido importada e cujo extravio ou avaria venham a ser apurados pela autoridade fiscal, inclusive na hipótese de mercadoria sob regime suspensivo de tributação.

 

 PIS/COFINS.

As exportações de produtos e serviços estão na não-incidência de PIS/COFINS. No entanto, na operação back to back não temos a exportação de um produto, pois o mesmo não circula/transita fisicamente pelo Brasil. (Lei nº 10.637/2002 art. 1º §2º e art. 5º Incisos I e II e Lei nº 10.833/2003 art. 1º §2º e art. 6º Incisos I e II)

 

A RFB no Processo de Consulta nº 323/08 da 8ª Região Fiscal da SRRF decidiu:

A receita decorrente de operação back to back, isto é, a compra e venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela não-incidência da Cofins prevista no art. 6º da Lei nº 10.833, de 2003.

 

 OPERAÇÃO BACK TO BACK. Incidência PIS/COFINS. Base de cálculo.

A base de cálculo corresponde ao total das receitas auferidas; sendo assim, o cálculo destas contribuições em operações de back to back corresponde ao valor da fatura comercial emitida pelo adquirente do produto, domiciliado no exterior.

 

Como a base de cálculo do PIS/COFINS é a receita bruta e sendo as receitas de vendas de back to bakc não serem consideradas “exportação”, haverá incidência de PIS/COFINS segundo meu entendimento.

 

Desta forma entendo que, na PJ tributada pelo critério do lucro real incide PIS 1,65% e COFINS 7,6%; na PJ tributada pelo critério do lucro presumido incide PIS 0,65% e COFINS 3,0%.

 

 IR/CSLL.

Na PJ tributada pelo regime do lucro real, o IR/CSLL incidirão sobre a diferença entre o preço de venda e o preço de compra praticado, ou seja, o lucro da operação.

 

Agora, sendo a PJ tributada pelo critério do regime do lucro presumido, o IR/CSLL terão como base de cálculo a receita gerada sobre o preço de venda praticado para o cliente.

 

 II – Imposto de Importação e IE – Imposto de Exportação.

Não há incidência de II e IE nas operações de back to back tendo em vista não ter ocorrido o fato gerador que é a entrada e/ou saída destes produtos no território nacional. (CTN art.19 e art. 23)

 

 TRATAMENTO CONTÁBIL - Procedimentos.

Considerando por ainda não existir uma forma de contabilizar as operações back to back credits definida através das normas internacionais de contabilidade (CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis), sugiro os seguintes procedimentos no exercício a seguir:

 

Operação: Pela compra da importação (US$ 200.000,00 x câmbio R$ 5,00 = R$ 1.000.000,00
Débito
DRE, Custo dos Produtos e Mercadorias Vendidas, Grupo Despesas de Produção, conta: Despesas c/Operação Back to Back Importação
 
1.000.000,00
Crédito
PC, Fornecedores, conta: Operação Back to Back a Pagar
 
1.000.000,00
Pela contratação da importação conforme Fatura Comercial

 

Operação: Pela revenda {[US$ 200.000,00 x Mark up 20%] x R$ 5,00} = R$ 1.200.000,00
Débito
AC, Clientes no Exterior, conta: Créditos Back to Back Exportação
 
1.200.000,00
Crédito
DRE, Receita Bruta Operacional, conta: Receitas Operações Back to Back Exterior
 
1.200.000,00
 

 

Operação: IMPORTAÇÃO - Variação cambial na data do pagamento – Câmbio R$ 5,10 {[UD$ 200.000,00 x R$ 5,00] – x 5,10} = R$ 20.000,00
Débito
DRE, Despesas Financeiras, conta: Variação Cambial Back to Back Passiva
 
20.000,00
Crédito
PC, Fornecedores, conta: Operação Back to Back a Pagar
 
20.000,00
Pela variação cambial da importação.

 

Operação: Pagamento da importação [UD$ 200.000,00 x câmbio R$ 5,10] = R$ 1.020.000,00
Débito
PC, Fornecedores, conta: Operação Back to Back a Pagar
 
1.020.000,00
Crédito
AC, Disponibilidades, Bancos c/Movimento conta: Banco ABC S.A.
 
1.020.000,00
Pela liquidação cambial da importação

 

Operação: EXPORTAÇÃO – Variação cambial na data do recebimento – Câmbio R$ 5,15 {[US$ 240.000,00 x câmbio R$ 5,00]- x R$ 5,15} = 36.000,00
Débito
AC, Clientes no Exterior, conta: Créditos Back to Back Exportação
 
36.000,00
Crédito
DRE, Receitas Financeiras, conta: Variação Cambial Back to Back Ativa
 
36.000,00
Pela variação cambial da exportação

 

Operação: EXPORTAÇÃO – Recebimento [UD$ 240.000,00 x câmbio R$ 5,15] = 1.236.000,00
Débito
AC, Disponibilidades, Bancos c/Movimento conta: Banco ABC S.A.
 
1.236.000,00
Crédito
AC, Clientes no Exterior, conta: Créditos Back to Back Exportação
 
1.236.000,00
Pelo recebimento do câmbio exportação